Este postulado
cambia rotundamente el enfoque de la información financiera, y la contabilidad
la vuelve mucho más compleja y ¿útil?.
Enunciado
“Los efectos financieros derivados de las transacciones, transformaciones
internas y otros eventos, que afectan económicamente a la entidad, deben
cuantificarse en términos monetarios, atendiendo
a los atributos del elemento a ser valuado, con el fin de captar el valor económico más objetivo de los
activos netos.”
El concepto
general sobre el que se manejaba la contabilidad prácticamente desaparece, el
“Valor histórico original” (VHO); deja de ser la base de valuación de los
estados financieros, para darle cabida a conceptos de valuación de diversa
índole, con un enfoque más vinculado hacia el reconocimiento de los valores de
mercado.[i]
En los estados
financieros se reconocían, salvo algunas excepciones, valores basados en el
VHO, ya que el objetivo era el de saber que había pasado en la entidad y con
ello planear el futuro, el enfoque actual es el de poder determinar lo que se podría
(no: puede) obtener en el futuro, situación subjetiva y con el enfoque de quien
prepara los estados financieros, mismo que puede tener sesgos importantes.
El antiguo
boletín B-1 “Objetivos de los estados financieros”[ii]
decía en su párrafo 22 “… y los estados financieros, especialmente el balance
general, no pretenden dar el valor de negocio sino el valor para el negocio de
sus activos y obligaciones…”; es decir los estados financieros pretendían dar
el valor de lo que la entidad había invertido y sus obligaciones inherentes y
con ello definir lo que en el futuro podría hacer.
En el actual
enfoque esto le da un giro de 180° a la información financiera, actualmente el
párrafo 47, inciso b) del boletín NIF A-3 menciona: “los estados financieros,
especialmente el balance general, presentan el valor contable de los recursos y
obligaciones de la entidad, cuantificados confiablemente con base en las Normas
de Información Financiera y no pretenden presentar el valor razonable de la entidad
en su conjunto. Por ende, los estados financieros no reconocen otros elementos
esenciales de la entidad, tales como los recursos humanos o capital
intelectual, el producto, la marca, el mercado, etcétera.”
Parafraseando
el párrafo anterior es importante destacar los trucos de redacción,
pretendiendo asemejarse al anterior, siendo totalmente diferente mencionando:
“los estados financieros, especialmente el balance general, pretenden presentar
el valor del negocio, excepto por aquellos conceptos que la contabilidad
todavía no reconoce, como los valores generados internamente como son los
activos intangibles”.
Ahondando en
estos conceptos:
Primeramente
menciona “el valor contable de… cuantificados confiablemente con base a las
NIF…”, si analizamos las NIF en términos generales tienden a reconocer el valor
razonable de muchas partidas. Si conjuntamente analizamos el postulado de
valuación menciona “ deben
cuantificarse en términos monetarios, atendiendo a los atributos del elemento a
ser valuado…”, es evidente la tendencia a tener una valuación hacia el valor de
la entidad y no el valor para entidad, ya que menciona los “atributos del
elemento a ser valuado”, es decir toma en cuenta al elemento no a las
cantidades invertidas en ellos, como lo era el VHO.
Esto hace la
gran diferencia y la tendencia de la información financiera.
En otras
palabras el decir que el balance no pretende dar el valor razonable de la
entidad es un truco de redacción, ya que inmediatamente después dice … en su
conjunto, lo cual podemos interpretar que sí pretende dar el valor razonable de la entidad, sólo que no en su
conjunto, ya que hay cosas que aún no reconoce la contabilidad (afortunadamente,
pero que ya existe cierta tendencia), como los intangibles generados
internamente, y estos son los que faltarían para que sí se determinara el valor
razonable de la entidad. Ésta es la excepción.
A diferencia de
lo anterior que el balance presentaba el valor para entidad, es decir, el costo
que habían tenido sus recursos netos en base a lo efectivamente adquirido o
comprometido, no el valor en el que se pretendía realizar o pueden ser
realizados en la fecha de los estados financieros.
A continuación
pongo una comparación entre el valor de la entidad y valor para la entidad de
algunos rubros de los estados financieros:
Concepto
|
Valor de la entidad
|
Valor para la entidad
|
Instrumentos
financieros
|
Valor de mercado en la fecha de los estados
financieros
|
Inversión original
|
Inventarios
agrícolas
|
Valor de mercado o razonable en el momento de la
cosecha
|
Costo acumulado en el momento de la cosecha, que
incluye los costos incurridos en siembra y cosecha
|
Inversión en
asociadas y subsidiarias
|
Valor razonable de los activos netos de la
entidad adquirida
|
Valor invertido, más utilidades generadas o menos
pérdidas generadas, después de la inversión
|
Activos fijos
|
Valor razonable a la fecha de los estados
financieros. La norma internacional ya lo permite.
|
Costo de adquisición menos depreciación acumulada
y, o deterioro.
|
Cuentas por
cobrar
|
Mejor estimación de la cantidad a cobrar
calculada a valor presente a la fecha de los estados financieros; el C-3
pendiente de emitir ya exige el valor presente
|
Mejor estimación de la cantidad total a cobrar, a
la fecha de los estados financieros, a su precio de reconocimiento inicial
(histórico)
|
Cuentas por
pagar
|
Cantidad a liquidar a la fecha del balance
calculada a valor presente, en provisiones ya lo exige el C-9
|
Mejor estimación de la cantidad a liquidar a la
fecha del balance, determinada según su precio al momento de su
reconocimiento..
|
Ahora bien, considero
que tanto el enfoque del valor para…, y valor de… la entidad son útiles; sin
embargo, es importante que la contabilidad se decida en la contabilización de cuál
de ambos valores se deberán usar en la información financiera, ya que si bien
la presentación de estados financieros que se emiten para el usuario general
deben contener la información que exigen las NIF, ésta podría ser inútil para
la toma de decisiones internas, con usuarios específicos como la del director
general por ejemplo, el cual podría requerir información del costo para la
entidad de algunos conceptos para efectos de definir algún precio de venta sin
originar pérdidas (reales) a la entidad y sin salirse de mercado.
El problema es
que estos valores dificultan más el proceso contable y los controles necesarios
para alojarlos simultáneamente en la contabilidad.
Cuando se usan
valores razonables para la valuación de algunos conceptos se incorporan a la
contabilidad y a sus estados financieros situaciones que históricamente la
contabilidad no ha venido reconociendo en el pasado.
Aunque la norma
mexicana no lo menciona, es importante analizar de dónde vienen y por qué,
estos conceptos.
El CINIF toma
el compromiso que se había hecho por el IMCP de la homologación con la norma
internacional, esto obliga a que se tomen como base las normas internacionales
para la elaboración de la nacional, por ello haré una introspección de lo que
dice aquélla, en la que justifica precisamente esta ambigüedad.
El marco conceptual
de la norma internacional menciona en su párrafo 4.59 lo siguiente:
Los conceptos de capital expuestos en el párrafo 4.57 dan lugar a los
siguientes conceptos de mantenimiento del capital:
(a) Mantenimiento del capital financiero. Bajo este concepto se
obtiene ganancia sólo si el importe financiero (o monetario) de los activos
netos al final del periodo excede al importe financiero (o monetario) de los
activos netos al principio del mismo, después de excluir las aportaciones de
los propietarios y las distribuciones hechas a los mismos en ese periodo. El
mantenimiento del capital financiero puede ser medido en unidades monetarias
nominales o en unidades de poder adquisitivo constante.
(b) Mantenimiento del capital físico. Bajo este concepto
se obtiene ganancia sólo si la capacidad productiva en términos físicos (o
capacidad operativa) de la entidad al final del periodo (o los recursos o
fondos necesarios para conseguir esa capacidad) excede a la capacidad
productiva en términos físicos al principio del periodo, después de excluir las
aportaciones de los propietarios y las distribuciones hechas a los mismos
durante ese periodo.
Los estados
financieros son muy diferentes vistos de una u otra forma, el mantenimiento
financiero debe llevar a la determinación de los aspectos financieros, los
cuales se obtienen de los valores nominales de los activos y los pasivos, y por
ende del patrimonio. El mantenimiento físico, nos lleva a conocer si la entidad
mantiene su capacidad productiva, lo cual dice este marco conceptual solo se
puede obtener de los valores de los activos y pasivos físicos, es decir si han
mantenido su valor, llevándonos con esto a la determinación de los valores
razonables.
Por lo tanto no
sólo las cifras de los estados financieros con uno u otro enfoque son
diferentes, sino que el reflejo de algunos conceptos no puede ser igual. Si el
enfoque es financiero, independientemente de las reglas particulares su resultado
en general es muy diferente al físico. El primero nos puede llevar a lo que a
la entidad le han costado sus inversiones y los pasivos reflejarán los valores
que ha asumido, ambos a costos históricos, ya que sólo se reconoce el efecto
financiero; en el segundo su enfoque deberá ser lo que en ese momento valdrán
tanto sus activos como sus pasivos, es decir, reconoce lo que, en el momento de
emitir información financiera, vale la entidad.
Ahora bien, el
estado de resultados, estado de suma importancia, en el segundo pierde
significado, ya que el mismo patrimonio deberá recoger muchos de estos valores,
que ya no pasarán o pasarán en forma muy diferente por el estado de resultados.
Ahora bien el
párrafo 4.60 del mismo marco conceptual, menciona:
El concepto de mantenimiento de
capital se relaciona con la manera en que una entidad define el capital que
quiere mantener
Esto tiene
varias implicaciones, primeramente es una norma que no define la tendencia que
DEBEN tener las entidades en sus reportes financieros, perdiendo la parte más
importante de la información financiera: la comparabilidad; ya que la entidad es la que define cual es el
mantenimiento que requiere reflejar en sus estados financieros, provocando que
cada entidad defina lo que pretende mostrar; se pierde también el objetivo de
cualquier norma de esta naturaleza que es fundamentalmente la de unificar
criterios.
Estos conceptos
desde luego que no son desconocidos por el marco conceptual emitido por el
CINIF en 2005; sin embargo, por un lado no se explican con tanta amplitud, y
por otro existe un pronunciamiento específico en el párrafo 40 de la NIF A-5,
que dice:
Las Normas de Información
Financiera particulares deben adoptar el concepto de mantenimiento financiero
de capital.
Esta
aseveración deja claro que la norma mexicana a través del marco conceptual no
adopta el mantenimiento físico del capital, además de ser normativo, no
únicamente conceptual, como lo he comentado en otras entregas; sin embargo no
es congruente con el enunciado de “Valuación”.
Lamentablemente
al homologar la norma internacional a la mexicana, existen situaciones
difíciles de eliminar o definir claramente, por lo que considero que en muchas
ocasiones se ha contaminado con el enfoque del mantenimiento físico,
situaciones que trataremos de destacar en algunas normas particulares cuando
nos encontremos con esos casos.
Por lo pronto
trataré, a través de un ejemplo, de analizar las diferencias entre el
reconocimiento de un valor histórico y uno razonable (mantenimiento financiero
y físico, respectivamente), en un tema que la norma mexicana no acepta, pero
que al tener abierta la posibilidad en este postulado, podría verse en la
necesidad de aceptarlo en el futuro, sin embargo su objetivo es el de analizar
las diferencias entre los objetivos diferentes, independientemente de su
aceptación tácita o no (la aceptación implícita existe en el mismo postulado)
Además veremos
como el uso de los valores razonables en la información financiera en vez de
darle comparabilidad a la información financiera, se aleja de ella, un ejemplo:
Planteamiento
Imaginemos a
una persona que hace muchos años adquirió un terreno de 3,000 m2 a un precio ridículo en las circunstancias
actuales, ya que dicho terreno se encontraba alejado de la zona urbana y en un
lugar inhóspito, de hecho muy cercano a un relleno sanitario de la gran ciudad,
el tiempo pasó y cuando esta persona fallece lo heredó a su único hijo. En la
escritura de la herencia quedó establecido un precio del predio en $15,000 en
la fecha de la misma, junio de 1958.
Con el tiempo,
por azares del destino dicha zona llega a ser lo inimaginable, se convierte en
una de las zonas más exclusivas de la gran ciudad, esto ayudó a esta persona
para poder vender la mitad de su terreno a un precio que nunca había imaginado,
se quedó con un terreno que subdividió quedándose con dos terrenos de 750 m2
en los que construyó 2 edificios gemelos, esto lo hace ya en diciembre de 1995.
Invirtió en cada edifico, que son
idénticos, la cantidad de $ 50´000,000. En el año 2000 vende uno de los
dos edificios en la cantidad de $ 200´000,000 ya que aprovechó la
oportunidad y pudo hacerlo en virtud de que la zona al ser de las más
exclusivas, tuvo en esa época una gran demanda; además, desde luego que al
vender el edificio realizó el terreno y su ubicación, infraestructura, estatus,
conceptos que él no pago, pero los realizó.
El vendedor y
el comprador deciden hacer un avalúo de sus respectivos edificios, los cuales
al ser similares arrojan cantidades similares, en el año 2006, cada edificio
tiene un valor comercial de avalúo de $ 270´000.000.
Ejemplo en
cifras, considerando reexpresión por INPC:
Concepto
|
Heredero
|
Comprador
|
Terreno adquirido por herencia en 1958, 3000 m2
|
15,000
|
|
Se queda con 2 terrenos de 750 m2 cada
uno
|
3,750
|
|
En 1995 construye 2 edificios:
|
50´000,000
|
|
Valor del terreno aplicando INPC de 1958 a 1995,
valor original 0.018095/43.471 = 2402.38
|
9´008,911
|
|
Inversión en cada edificio en 1995
|
59´008,911
|
|
Venta en el año 2000
|
|
200´000,000
|
Valor reexpresado en 2006, de
ambas construcciones 1995-2006 – 43.471/121.015 = 2.78
2000 – 2006- 93.248/121.015 = 1.2977
|
164´269,580
|
259´555,164
|
Valor de avalúo de ambas construcciones en 2006,
igual al capital contable, capitalizando la plusvalía
|
270´000,000
|
270´000,000
|
Plusvalía no pagada
|
105´730,420
|
10´444,836
|
Solución
La pregunta
obligada es: ¿los 270´000,000 que valen ambos edificios es una cifra que ayude
a la comparabilidad? o la comparabilidad se da entre los 164´269,580 de un
edificio contra los 259´555.164 del oro? o ¿los 50´003,750, inversión nominal
del primero, contra los 200´000,000, inversión nominal del segundo?
En el primero
ambas cantidades son iguales, por lo tanto hay igualdad, ¿es comparable?
En el último
son las cantidades invertidas por cada uno en épocas diferentes, en ello si se
pierde toda comparabilidad, ni son cifras iguales ni bienes iguales.
En la de en
medio, 164´269,580 con 259´555,164, se tienen pesos constantes, es decir los pesos
actuales que cada uno pagó por el bien que tiene, la diferencia sólo es lo que
no han pagado, sino que las circunstancias se los ha dado.
Ahora bien, con
estos costos pueden definir claramente sus precios de venta; aunque ambos
determinen el mismo valor, podrán saber lo que exactamente ganan o dejan de
ganar. Ambos podrían determinar valores diferentes de venta y obtener la misma
utilidad ya que los costos de oportunidad también son importantes y se pierden
con la igualdad de valores.
Poniéndole
números, supongamos que los edificios (cada uno) tienen 5,000 m2 en
renta y la renta en la zona es de $ 1,100.00 el m2, la renta
mensual será de $ 5´500,000, anual de $ 66´000,000, es decir para el
heredero representa el 47.4% del valor actual de su inversión, para el
comprador el 25.4%; sobre el valor actual del edificio, en ambos casos es del
24.4%, con esto podemos definir quien tiene un costo de oportunidad mayor para
aprovechar con mayores ventajas su inversión.
Por ello es
necesario que analicemos lo que es más conveniente que nos proporcione la
información financiera.
Otras consideraciones
La contabilidad
siempre ha tenido como premisa la del registro histórico de las operaciones,
nunca la de la expectativa de los valores futuros; el futuro existe en la
contabilidad con el único objetivo, como mencioné en Negocio en Marcha, de
asegurarse de alcanzar los valores del pasado.
En la
actualidad muchos valores reconocidos en los estados financieros se refieren a
la posibilidad de llegar a los valores estimados del futuro, sin embargo ello
tiende a tener un reconocimiento especulativo, no histórico; situación que debe
quedar claramente establecido en la información que se publica a terceros.
Del ejemplo, el
valor de $ 270´000,000 puede ser útil sólo en el caso de que se quiera
vender el edificio, y sólo para la negociación, no para los demás usuarios, que
podrían usar esta información para efectos diferentes.
Lamentablemente
la contabilidad nunca pudo convencer de su utilidad al registrar valores reales
del pasado, para que el analista los proyecte al futuro, ahora son los
preparadores los que los proyectan hacia el futuro y se olvida y se oculta en
la información financiera su origen. Si anteriormente no fue convincente espero
que ahora no sea ilusoria.
Diferencia en el estado de
resultados y los beneficios patrimoniales
Un punto interesante para aclarar también la
diferencia entre el reconocimiento contable del mantenimiento físico y
financiero del patrimonio es la repercusión que tiene en el estado de
resultados como lo mencioné anteriormente, para ello recurriré también a un
ejemplo:
Planteamiento:
Para ello me enfocaré al boletín E-1 Agricultura,
el cual es vigente en México desde principios de la década de los años 2000,
siendo violatorio de la normatividad vigente en ese entonces. Este boletín
obliga, desde su vigencia, que los activos biológicos[iii]
se reconozcan en el balance a su valor razonable, en cada fecha de
presentación, para ello hagamos la siguiente comparación:
El costo histórico de un activo biológico,
supongamos una vaca, tiene el siguiente comportamiento, acumulación de costo
histórico original:
Periodo
|
VHO
|
1
|
3,000
|
2
|
10,000
|
El primer periodo es el de nacimiento y el segundo
el de madurez, cuando comienza a producir; los costos incurridos hasta su
madurez fueron los señalados en la tabla anterior, llegando en el 2° año a
tener un costo acumulado de $ 10,000.
Que efectos y diferencias tiene en la contabilidad
la contabilización a costo histórico y a valor razonable, considerando una
depreciación lineal, con un valor de deshecho de $ 2,000 y un vida
productiva de 8 años, teniendo el valor razonable y el costo histórico los
siguientes valores en libros a partir de su edad madura para la producción:
Periodo
|
VHO
|
VR
|
1
|
3,000
|
20,000
|
2
|
10,000
|
45,000
|
3
|
9,000
|
37,000
|
4
|
8,000
|
32,000
|
5
|
7,000
|
26,000
|
6
|
6,000
|
20,000
|
7
|
5,000
|
15,000
|
8
|
4,000
|
10,000
|
9
|
3,000
|
5,000
|
10
|
2,000
|
2,000
|
11
|
0
|
0
|
El ingreso (ventas en efectivo – realización) por
la venta del producto cosechado durante los periodos de producción se presenta
en la siguiente tabla:
Periodo
|
|
Ventas
|
1
|
|
0
|
2
|
|
0
|
3
|
|
8,000
|
4
|
|
5,000
|
5
|
|
6,000
|
6
|
|
6,000
|
7
|
|
5,000
|
8
|
|
5,000
|
9
|
|
5,000
|
10
|
|
3,000
|
11
|
*
|
2,000
|
* Valor de deshecho
Solución:
Como mencioné anteriormente, según el boletín de
Agricultura, E-1, los activos biológicos deben presentarse en el balance a su
valor razonable en cada fecha de presentación. Lamentablemente el boletín no
menciona el tratamiento que debe darse al costo de esos activos. En la gráfica
siguiente presento el comportamiento de los valores históricos comparados con
el valor razonable durante la vida del activo biológico:
 |
| Gráfica 1 |
VHO = Valor Histórico Original (valor en libros)
VR = Valor Razonable (valor en
libros)
El comportamiento de los valores primero reconoce
el valor del activo desde su nacimiento hasta su madurez, posteriormente el
valor histórico original (VHO) se ve disminuido por la aplicación de un
porcentaje de depreciación y el valor razonable (VR) por la baja natural de
valor que debe tener ya que se va disminuyendo su potencial de productividad,
sin embargo ambos valores al final de la vida del activo deben ser similares,
para el VHO es valor de deshecho, que para el VR debe ser similar. (ver
Asociación de costos y gastos con ingresos)http://jcarmar.blogspot.mx/2013/01/asociacion-de-costos-y-gastos-con.html
El costo del activo, que obviamente no puede dejar
de contabilizarse; para efectos de este ejemplo dicho costo asciende a
$ 10,000, y ¿qué hacer con ellos? Dichos costos originalmente deben cargarse al
valor de los activos, por lo que al valuarlos a valor razonable la diferencia
debe irse al patrimonio. Por lo tanto primeramente debo abocarme a la
determinación de los valores reales generados para ver el efecto que estos
tendrán en la determinación de los valores razonables. Primeramente veamos el
comportamiento de los ingresos acumulados, gráficamente:
 |
| Gráfica 2 |
Hipotéticamente el valor de los ingresos debe ser
similar al VR del activo antes de iniciar su producción y éste deberá ir disminuyendo
conforme se generan los ingresos.
Ahora bien, el comportamiento del VHO durante la
vida del activo biológico, supongamos sea el siguiente, representado gráficamente
en forma acumulativa:
 |
| Gráfica 3 |
Los ingresos y los costos que en este caso, para
efectos prácticos sólo se ha considerado la depreciación, arroja la utilidad
que se refleja en la gráfica y que corresponde a los valores que ahí se
determinaron. Por ello la utilidad acumulada corresponde a la diferencia de los
ingresos y los costos:
45,000 – 10,000 = 35,000
Como estos valores no pueden dejar de
contabilizarse y aunque el E-1 no los mencione, el valor razonable deberá verse
afectado con ellos, llegando entonces a los valores siguientes en la
contabilización del E-1:
La utilidad esta determinada por la diferencia entre
los ingresos ($ 45,000) y el costo del activo ($ 10,000):
$ 35,000.
El valor razonable es el resultado de la baja de
valor por deterioro que se va dando en el tiempo, por la cosecha de los activos
agrícolas, misma que merma el valor residual del activo biológico, por ello se
da la transformación de disminución patrimonial por la baja de VR y el
incremento patrimonial por las ventas de los productos agrícolas, que en este
caso es leche. El valor del patrimonio no se modifica en conjunto.
 |
| Gráfica 4 |
Como puede apreciarse en la contabilización del
valor razonable primero se reconoce el beneficio en el patrimonio por el valor
del activo biológico al alcanzar su máxima maduración, el costo histórico
conforme se va incurriendo en él, y el precio de venta que se llega a acumular
correspondería al valor razonable alcanzado en su maduración, considerando que
los hechos tienen un comportamiento igual al predeterminado.
Adicionalmente,
que no se incluye aquí para poder reflejar el impacto sin otras situaciones,
según el valor razonable éste debe reconocerse a valor presente, resultando que
los valores por los intereses que provocaran la diferencia se deben registrar
en el resultado integral de financiamiento correspondiente, pero esos puntos
más finos los tocaré en otros temas para no contaminar el objetivo de este
tema.
Ahora bien la contabilización entonces debe ser de
la siguiente forma:
|
|
D
|
H
|
-1-
|
|
|
Activos
biológicos
|
10,000
|
|
Bancos o pasivo
según corresponda
|
|
10,000
|
Contabilización
de los costos incurridos desde el nacimiento hasta la edad madura del activo
biológico, según los costos reales incurridos
|
-2-
|
|
|
Activos
biológicos
|
35,000
|
|
Superávit por
revaluación de activos biológicos (Otro Resultado Integral - ORII)
|
|
35,000
|
Reconocimiento
del valor razonable del activo biológico según lo exige el boletín E-1,
determinado como sigue: valor razonable - costo incurrido hasta este momento:
45,000 – 10,000 = 35,000
|
|
|
|
|
|
Esta es la primera contabilización hasta el momento anterior
a la producción del activo. Las cuentas usadas no las menciona el boletín de
referencia, por lo que podrían ser otras; sin embargo lo importante, basándome
en la normatividad actual es que el activo se reconoce a lo valores mencionados
y el efecto en el patrimonio que aquí se reflejó como un superávit por
revaluación corresponde según la NIF B-3 a ORI, es decir se presentan fuera de
la utilidad neta.
Posteriormente la contabilización de los efectos durante la
producción del activo deberán ser como sigue:
Concepto
|
D
|
H
|
3
|
|
|
Costo de producción
|
10,000
|
|
Depreciación acumulada de activo biológico
|
|
10,000
|
Depreciación del activo biológico, anual, aquí reflejada
por todos los años de vida útil, más el de recuperación de su valor de
deshecho (durante todos los años de producción, en línea recta)
|
4
|
|
|
Bancos
|
45,000
|
|
Ingresos por venta de leche
|
|
45,000
|
Reconocimiento de los ingresos por venta de leche durante
la vida productiva del activo biológico
|
5
|
|
|
Productos agrícolas (inventario de leche)
|
35,000
|
|
Activo biológico
|
|
35,000
|
Registro de la cosecha de leche durante la vida del activo
biológico (que automáticamente disminuye el valor de activo biológico).
|
6
|
|
|
Costo de producción
|
35,000
|
|
Productos agrícolas
|
|
35,000
|
Registro del costo por el consumo, por venta de la leche
|
7
|
|
|
Superávit por revaluación ganado (realizado)
|
35,000
|
|
Superávit por revaluación
|
|
35,000
|
Reciclamiento a resultados del ejercicio del superávit
ganado por la revaluación del activo biológico.
|
|
|
|
|
|
Con estos asientos queda un registro definitivo como sigue,
antes de reciclamiento del superávit por revaluación:
Balance:
|
|
|
|
Bancos
|
35,000
|
|
|
Capital
|
|
|
|
Utilidades
acumuladas
|
|
|
0
|
Otros
resultados integrales:
Superávit
por revaluación
|
|
|
35,000
|
|
35,000
|
|
35,000
|
|
|
|
|
Resultados:
|
|
|
|
Ingresos
|
45,000
|
|
|
Costo
de producción
|
(45,000)
|
|
|
Utilidad
|
|
|
0
|
Otros
resultados integrales
|
|
|
35,000
|
Resultado
integral
|
|
|
35,000
|
Después
del reciclamiento:
Balance:
|
|
|
|
Bancos
|
35,000
|
|
|
Capital
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Utilidades
acumuladas
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35,000
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35,000
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35,000
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Resultados:
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Ingresos
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45,000
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Costo
de producción
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(45,000)
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Realización
del superávit por revaluación
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35,000
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Utilidad
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35,000
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Conforme
se va realizando el superávit, cada periodo, se recicla, de tal forma que se
convierte en utilidad.
Otras consideraciones
Como
puede apreciarse el capital o patrimonio en su total no se vuelve a modificar
sólo se van modificando las partidas que lo componen, ahora en el ejemplo, como
es hipotético no se reconocen muchos otros aspectos que en la vida real se
darán:
- El patrimonio no se modifica si
las circunstancias previstas se mantienen durante la vida del activo
biológico.
- Circunstancias que pueden hacer
variar el comportamiento: sequías, que harán que el alimento del activo
puede ser desproporcional a su ingreso, generando hasta posibles pérdidas;
enfermedades que pueden ocasionar incluso la pérdida total del activo;
diferencias en los precios de compra de materiales y de venta de los
productos agrícolas, derivados de las condiciones de mercado, oferta y
demanda.
- La determinación de cualquier
valor razonable esta sujeta a las condiciones conocidas en el momento de
su determinación, con expectativas futuras, circunstancias que muy
difícilmente coincidirán en el futuro.
Los
estados financieros determinados por lo tanto con el valor más objetivo del
elemento a ser valuado puede variar en el tiempo, por ello desde mi punto de
vista esto desvirtúa la realidad, al final de cuentas los recursos entrados
serán iguales a las utilidades, sin embargo en el valor razonable (valor objetivo
del elemento a valuar) se reconocen antes de las circunstancias, situación que
considero malversa la información objetiva. De todas formas si no se modificaran
los valores iniciales derivado de un estudio preciso, se reconoce un patrimonio
no realizado y sujeto al riesgo de conseguirlo, como se aprecia en la gráfica
4.
La
gráfica 1 es un claro reflejo del valor del activo durante toda su vida, que
repercute directamente en el patrimonio desde su inicio.
[ii] Elaborado por la CPC y vigente desde octubre de 1981
[iii] En agricultura un activo
biológico es un ser vivo que produce algo, puede ser un animal o planta que
produce carne, leche, lana, fruta, legumbre, este producto se denomina “producto
agrícola” y se convierte en inventario en el momento de la cosecha.
