Este postulado básico, que se deriva del PCGA de
“Realización”, obliga a registrar TODAS las operaciones directas e indirectas
que tiene una entidad, es simple pero de suma importancia.
Aquí no entra para nada la importancia relativa, las
operaciones tienen que registrarse en su totalidad, sin importar si son o no
importantes. La importancia relativa sólo sirve para revelar lo importante,
nunca para registrar.
Originalmente “Realización” eso hacía, obligar el registro
de todas las operaciones, aunque quedara un poco velada dicha obligación ya que
sólo mencionaba que la contabilidad registra las transacciones con terceros,
los cambios internos y los eventos externos que modificaban la estructura
financiera, sin mayores aclaraciones, sin embargo estos tres conceptos abarcan
todas las posibilidades de situaciones a registrar.
Incluso estas tres situaciones se han tomado como base en
varios de los postulados que ha emitido el CINIF en su marco conceptual,
incluyendo éste tratado en este tema.
Ahora, “Devengación contable”, sin modificar el enfoque de
aquél, lo extiende para quedar en dos momentos del registro contable: en el
momento en el que ocurren los hechos (devengación) y en el momento en el que
tienen movimiento de efectivo (realización); queda más claro, pero en el fondo
es lo mismo, es más preciso y aclara un concepto fundamental que el anterior
dejaba ambiguo.
Enunciado:
Los efectos
derivados de las transacciones que lleva a cabo una entidad económica con otras
entidades, de las transformaciones internas y de otros eventos, que la han
afectado económicamente, deben reconocerse contablemente en su totalidad, en el
momento en el que ocurren, independientemente de la fecha en que se consideren
realizados para efectos contables.
La misma normatividad[i]
menciona que este postulado abarca el concepto de periodo contable, sin embargo
la realidad es que no debe referirse a este último sino exclusivamente al de
“Realización”.
Desde los mismos principios los conceptos de realización y
de período contable son conceptos que tienen una fina línea divisoria, que si
no se detecta se puede caer fácilmente en la confusión, confundiéndose uno con
el otro, es por ello que considero que este fue el problema en el que se
incurrió al mencionar la problemática del periodo contable dentro de las
explicaciones del postulado de devengación contable, que debe referirse a “Asociación
de costos y gastos con ingresos”, el cual analizaré más adelante.
Los momentos de los que toca devengación contable son el devengado
y la realización; ejemplo: la energía eléctrica que usamos en una entidad debe
registrarse el menos mensualmente, por el consumo que tuvo durante el mes,
independientemente de su fecha de pago y la obtención del recibo o factura
correspondiente. La energía eléctrica usada en el mes de marzo debe registrarse
en gastos o activo dependiendo su uso, probablemente contra un pasivo en el
mismo mes de marzo, sin embargo es probable que dicho consumo llegue en un
recibo de pago en el mes de mayo y deba pagarse en ese mes o en el mes de
junio, el pago que se hace en esas fecha representa el momento de la
realización, es decir el momento en el que existe un movimiento de salida de
efectivo, cuya contabilización será la salida del efectivo y la cancelación del
pasivo que originalmente creamos en marzo.
Considero importante aclarar que la devengación no
forzosamente implica un movimiento en resultados, sino el reconocimiento del
hecho, que no siempre afecta a resultados. Por ejemplo en la adquisición de una
mercancía a crédito, la operación se devenga en el momento en el que se recibe
la mercancía, con ello registramos la recepción de la misma afectando los
inventarios y generando el pasivo correspondiente, ese es el momento que
ocurre, el devengado, después viene el pago de mercancía en el que cancelamos
el pasivo generado anteriormente, contra la salida del efectivo, es el momento
de la realización.
El devengo es un concepto que requiere de un estudio más
profundo ya que no esta todavía bien definido y crea muchas confusiones,
ejemplo: un activo fijo tiene su devengado cuando se adquiere, esto no quiere
decir que se pague, sino cuando se adquieren los riesgos y ventajas del mismo,
sin embargo después existe el traspaso de su costo hacia los resultados o a
otro activo como un inventario; sin embargo, ¿ese momento se puede considerar
también devengado?, ese tema no se ha tratado en ninguna parte, en ese momento
entraría otro postulado que es el de “Asociación de costos y gastos con
ingresos”, ya no el devengado. Igualmente sucede con el ejemplo plasmado en el
párrafo anterior, la adquisición de mercancía, el devengo se dio en la
adquisición, sin embargo al consumirla se puede traspasar a resultados y la
pregunta sería si ese otro momento también se puede definir como devengado.
El traspaso a resultados de algún elemento del balance no
considero que sea devengado, pero no esta claramente definido en ninguna norma.
Como se puede apreciar existe un punto sutil en la
aplicación de “devengación contable” y la aplicación a resultados de algunas
partidas, por ello este tema lo retomaré después de analizar el siguiente
postulado: “Asociación de costos y gastos con ingresos”.
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